АРБИТРАЖНЫЙ СУД СЕВЕРО-ЗАПАДНОГО ОКРУГА

ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 2 сентября 2016 г. по делу в„– А56-34450/2015

Арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Соколовой С.В., судей Бурматовой Г.Е., Морозовой Н.А., при участии от открытого акционерного общества "Научно-производственная корпорация "Уралвагонзавод" имени Ф.Э.Дзержинского" Винницкого А.В. (доверенность от 31.12.2015 в„– 222), Винницкого Д.В. (доверенность от 31.12.2015 в„– 223), Белова С.Н. (доверенность от 31.12.2015 в„– 8), от Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам в„– 8 Ревякиной Е.А. (доверенность от 13.01.2016 в„– 05-18/00107), Давыдовой Н.И. (доверенность от 20.06.2016 в„– 05-18/05967), Карцевой М.М. (доверенность от 14.12.2015 в„– 05-18/13763), рассмотрев 29.08.2016 в открытом судебном заседании кассационные жалобы Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам в„– 8 и открытого акционерного общества "Научно-производственная корпорация "Уралвагонзавод" имени Ф.Э.Дзержинского" на решение Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 26.10.2015 (судья Терешенков А.Г.) и постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 19.02.2016 (судьи Лущаев С.В., Горбачева О.В., Загараева Л.П.) по делу в„– А56-34450/2015,

установил:

Открытое акционерное общество "Научно-производственная корпорация "Уралвагонзавод" имени Ф.Э.Дзержинского", место нахождения: 622007, Свердловская обл., г. Нижний Тагил, Восточное шоссе, д. 28, ОГРН 1086623002190, ИНН 6623029538 (далее - Общество), обратилось в Арбитражный суд города Санкт-Петербурга и Ленинградской области с заявлением, уточненным в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ), о признании недействительным решения Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам в„– 8, место нахождения: 191014, Санкт-Петербург, Литейный пр., д. 53, ОГРН 1057811813421, ИНН 7841319260 (далее - Инспекция), от 25.12.2014 в„– 13-09/32Р (в редакции решения Федеральной налоговой службы от 01.07.2015 в„– СА-4-9/11449) в части доначисления за III квартал 2011, III квартал 2012, IV квартал 2012 год 48 900 227 руб. налога на добавленную стоимость (далее - НДС; пункт 2.2 решения), за 2011 - 2012 годы 9 298 338 руб. НДС (пункт 2.3 решения), за 2012 год 21 351 235 руб. НДС (пункт 2.4), начисления 6 765 739 руб. пеней за неуплату или неполную уплату НДС, которая вменяется по пунктам 2.2 - 2.4 решения (пункт 2.5 решения), привлечения к ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) за неуплату или неполную уплаты сумм НДС, доначисленных по пунктам 2.2 - 2.4 решения, в виде взыскания 984 381 руб. штрафа (пункт 2.5 решения), привлечения к налоговой ответственности за несвоевременное перечисление за 2012 год НДС в части, превышающей сумму двойной пени - 1 336 360 руб. (пункт 3.1 решения), привлечения к ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ (в связи с подачей уточненных налоговых деклараций по налогу на прибыль организаций (далее - налог на прибыль) и по НДС) в виде взыскания 176 734 руб. 50 коп. и 51 818 руб. 50 коп. штрафа соответственно (пункты 1.6, 2.6 решения).
Решением суда первой инстанции от 26.10.2015 решение Инспекции признано недействительным в части пеней, начисленных до 30.07.2013 за IV квартал 2012 года по пункту 2.2 решения, доначисления за 2011 - 2012 годы 9 298 338 руб. НДС (пункт 2.3 решения), а также начисления соответствующих сумм пеней и штрафа, начисления за 2012 год 21 351 235 руб. НДС (пункт 2.4 решения), а также начисления соответствующих сумм пеней и штрафа по пункту 1 статьи 123 НК РФ за несвоевременное перечисление сумм налога на доходы физических лиц (далее - НДФЛ) за 2012 год в сумме, превышающей 200 000 руб. (пункт 3.1 решения), привлечения к ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ в связи с подачей уточненной налоговой декларации по налогу на прибыль и НДС в виде взыскания 176 734 руб. 50 коп. и 51 818 руб. 50 коп. штрафа (пункты 1.6 и 2.6 решения), в удовлетворении остальной части заявления отказано.
Постановлением от 19.02.2016 апелляционный суд отменил решение от 26.10.2015 в части признания недействительным решения Инспекции о доначислении за 2012 год 21 351 235 руб. НДС (пункт 2.4 решения), а также начисления соответствующих сумм пеней и штрафа, в этой части в удовлетворении заявления отказал, в остальной части решение от 26.10.2015 оставил без изменения.
В кассационной жалобе Инспекция просит вынесенные по делу судебные акты отменить в части признания недействительным решения о доначислении за 2011 - 2012 годы 9 298 338 руб. НДС, начислении пеней и штрафов (пункт 2.3 решения), начисления до 30.07.2013 пеней за IV квартал 2012 года (пункт 2.2 решения), в удовлетворении требований Общества в этой части отказать, а также исключить из мотивировочной части решения суда первой инстанции абзацы 10, 11, касающиеся пункта 2.2 решения Инспекции ("Доначисленная по оспариваемому эпизоду недоимка по НДС после подачи Обществом уточненных налоговых деклараций за 2013 год по этому налогу должна быть компенсирована (уменьшена) соответствующими налоговыми вычетами", "Доначисленные по оспариваемому эпизоду пени после подачи Обществом этих уточненных налоговых деклараций по НДС должны быть пересчитаны Инспекцией и в случае их уплаты возвращены налогоплательщику в порядке, установленном статьей 79 НК РФ"), признав выводы апелляционного суда в этой части незаконными.
Инспекция не согласна с выводами судов о том, что заявитель правомерно применил абзац 9 пункта 4 статьи 170 НК РФ (пункт 2.3 решения).
По мнению Инспекции, Обществу правомерно начислены пени за период с 21.01.2013 по 30.07.2013; сумма НДС, возмещенная на основании решения налогового органа, признается переплатой по налогу с даты подачи налоговой декларации, и именно с этого момента налогоплательщик распоряжается возмещенной суммой по своему усмотрению (пункт 2.2 решения).
В кассационной жалобе Общество просит решение от 26.10.2015 и постановление от 19.02.2016 отменить в части отказа в признании недействительным пункта 2.2 решения Инспекции и удовлетворить заявление в этой части.
По мнению Общества, у налогового органа отсутствовали основания для доначисления 48 900 227 руб. НДС, начисления пеней и штрафа; налогоплательщик в любом случае имеет право на налоговый вычет вне зависимости от подтверждения или неподтверждения права на применение ставки 0 процентов.
Общество ссылается на неправомерное неприменение судами положений пункта 9 статьи 165 НК РФ и считает, что суды не установили действительные обязательства налогоплательщика по НДС.
Также Общество просит отменить постановление апелляционного суда от 19.02.2016 в части отказа в признании недействительным пункта 2.4 решения Инспекции и оставить в силе в этой части решение суда первой инстанции.
В отзыве и возражениях на кассационную жалобу Инспекции Общество, считая решение и постановление в обжалуемой налоговой органом части законными и обоснованными, просит оставить их без изменения, а жалобу Инспекции - без удовлетворения.
Инспекция в отзыве на кассационную жалобу Общества просит оставить без изменения принятое апелляционным судом постановление в обжалуемой налогоплательщиком части, утверждая, что судом дана надлежащая оценка всем приведенным в жалобе доводам Общества.
В судебном заседании, состоявшемся 27.06.2016, представители Общества и Инспекции поддержали доводы кассационных жалоб своих представляемых и возражали против удовлетворения жалобы противной стороны.
По инициативе суда кассационной инстанции судебное разбирательство на основании статьи 158 АПК РФ отложено на 11.07.2016.
Определением Арбитражного суда Северо-Западного округа от 11.07.2016 в соответствии с пунктом 2 части 3 статьи 18 АПК РФ ввиду нахождения судьи Журавлевой О.Р. в очередном отпуске произведена ее замена на судью Бурматову Г.В.
В силу пункта 5 статьи 18 АПК РФ судебное производство в кассационной инстанции произведено с самого начала.
В судебном заседании 11.07.2016 стороны заявили ходатайство об отложении рассмотрения жалоб для урегулирования спора и представили проект мирового соглашения.
Суд кассационной инстанции, руководствуясь положениями части 2 статьи 158 АПК РФ, отложил рассмотрение жалоб на 29.08.2016 на 14 ч 15 мин.
В судебном заседании 29.08.2016 стороны, сообщив, что не пришли к согласию и не заключили мирового соглашения, поддержали доводы своих кассационных жалоб.
Законность обжалуемых судебных актов проверена в кассационном порядке.
Как следует из материалов дела, Инспекция провела выездную проверку правильности исчисления и своевременности уплаты Обществом налогов и сборов, по результатам которой 15.08.2014 составила акт в„– 13-09/32 и 25.12.2014 вынесла решение в„– 13-09/32Р.
Решением Федеральной налоговой службы от 01.07.2015 в„– СА-4-9/11449@ решение Инспекции изменено путем отмены:
- вывода налогового органа о завышении Обществом на 1 795 165 686 руб. расходов по налогу на прибыль за 2012 год (пункт 1.2 решения);
- вывода налогового органа о завышении Обществом на 909 312 944 руб. расходов по налогу на прибыль за 2012 год (пункт 1.3 решения);
- начисления 2 186 772 руб. пеней за несвоевременное перечисление НДФЛ (пункт 3.1 решения);
- привлечения Общества к ответственности, предусмотренной статьей 123 НК РФ, в виде взыскания 1 380 538 руб. штрафа;
- доначисления соответствующей суммы налога на прибыль, начисления пеней и штрафа; в остальной части решение Инспекции оставлено без изменения.
Общество, считая решение Инспекции частично недействительным, оспорило его в судебном порядке.
Суды удовлетворили заявленные требования частично.
Суд кассационной инстанции, изучив материалы дела, доводы жалоб, проверив правильность применения судами норм материального и процессуального права, считает, что жалобы удовлетворению не подлежат.
В ходе проверки Инспекция пришла к выводу о нарушении Обществом пункта 3 статьи 172 НК РФ, выразившемся в неправомерном применении 48 900 227 руб. вычетов по НДС (в III квартале 2011 года - 1 816 891 руб., III квартале 2012 года - 84 465 руб., IV квартале 2012 года - 46 998 871 руб.) по счетам-фактурам, выставленным комиссионером - открытым акционерным обществом "Рособоронэкспорт" (далее - ОАО "Рособоронэкспорт") на комиссионное вознаграждение по договорам комиссии при реализации продукции на экспорт (пункт 2.2 решения).
Основанием для данного вывода послужило то, что периодом определения налоговой базы, установленным пунктом 9 статьи 167 НК РФ, по операциям по реализации продукции на экспорт был 2013 год, в связи с чем применение налоговых вычетов по НДС по счетам-фактурам, предъявленным комиссионером в проверяемых периодах (III квартал 2011, 2012 годов, IV квартал 2012 года) согласно пункту 3 статьи 172 НК РФ неправомерно.
Выявленные нарушения послужили основанием для доначисления Инспекцией 48 900 227 руб. НДС, начисления пеней и штрафа по пункту 1 статьи 122 НК РФ.
Из материалов дела следует, что Общество (комитент) заключило с ОАО "Рособоронэкспорт" (комиссионером) договоры комиссии от 12.07.2011 в„– Р/101206110962-112272, от 22.12.2011 в„– Р/835606213601-1210345 и Р/135606242312-115937, от 28.10.2011 в„– Р/135606211833-115849, от 23.04.2007 в„– Р/601206222143-615597, от 21.01.2009 в„– Р/88606111577-815619, по которым комиссионер по поручению комитента обязался от своего имени, но за счет комитента заключать с иностранными заказчиками (Алжир, Индия, Венесуэла) контракты на поставку имущества комитента, а комитент - выплачивать комиссионеру комиссионное вознаграждение из причитающихся по заключенным комиссионером контрактам денежных средств.
Инспекция в ходе проверки установила, что соответствующие договоры комиссии были заключены Обществом с целью реализации продукции на экспорт.
Комиссионер на суммы причитающегося комиссионного вознаграждения выставил Обществу счета-фактуры с выделенными по ставке 18 процентов суммами НДС, на основании которых налогоплательщик в III квартале 2011 года, III - IV кварталах 2012 года принял к вычету 48 900 227 руб. НДС.
Суды установили, что налоговая база по ставке 0 процентов по операциям по реализации имущества, обоснованность применения ставки 0 процентов по которым подтверждена, отражена Обществом в налоговых декларациях по НДС за I - III кварталы 2013 года, то есть в тех периодах, в которых собран и представлен пакет документов, предусмотренных статьей 165 НК РФ.
Согласно пункту 3 статьи 172, абзацу 1 пункта 9 статьи 167 НК РФ налогоплательщик при осуществлении экспортных операций имеет право на налоговые вычеты "входного" НДС (НДС по товарам, работам услугам, приобретенным в целях изготовления экспортной продукции). До истечения 180 дней, установленных Налоговым кодексом Российской Федерации для подтверждения экспортной отгрузки, вычеты производятся на последнее число квартала, в котором собран полный пакет документов, подтверждающих ставку 0 процентов.
Исходя из содержания пункта 10 статьи 171, абзаца 2 пункта 9 статьи 167 НК РФ если документы, подтверждающие экспортную отгрузку, в течение 180 календарных дней не собраны налогоплательщиком, то вычет заявляется на дату отгрузки товара в общеустановленном порядке.
В рассматриваемом случае экспортные операции были подтверждены до истечения 180 дней - в 2013 году, в силу чего право на вычет в налоговых периодах 2011 и 2012 годов у налогоплательщика не возникло. Следовательно, выводы Инспекции о неправомерности заявленных вычетов и необходимости доначисления НДС обоснованно признаны апелляционным судом правомерными.
Доначисление налога обусловлено тем, что согласно пункту 3 статьи 172 НК РФ у налогоплательщика в налоговых периодах 2011 и 2012 годов при реализации продукции на экспорт отсутствовало право на применение налогового вычета на основании счетов-фактур, выставленных ОАО "Рособоронэкспорт" на комиссионное вознаграждение по договорам комиссии, заключенным с Обществом.
Как правомерно отметил апелляционный суд, реализация права на вычет не может происходить ранее того налогового периода, в котором такое право возникло. В рассматриваемом случае право на налоговый вычет возникло за рамками проверяемого периода - в 2013 году.
При этом вычет по НДС носит заявительный характер и без отражения его в налоговой декларации применяться не может. Наличие документов, обусловливающих применение налоговых вычетов по НДС, не заменяет их декларирования.
Ссылка Общества на пункт 9 статьи 165 НК РФ кассационным судом отклоняется, поскольку положения названной нормы регулируют порядок подтверждения обоснованности применения налоговой ставки 0%. Порядок применения налоговых вычетов в отношении операций по реализации товаров на экспорт установлен статьей 172 НК РФ, в частности пунктом 3 этой статьи.
В рассматриваемом случае апелляционный суд, применив пункт 3 статьи 172 НК РФ, пункт 9 статьи 167 НК РФ, сделал обоснованный вывод об отсутствии у Общества в 2011 и 2012 годах права на налоговый вычет по НДС в спорных суммах.
Довод Общества о том, что суды не установили действительные обязательства налогоплательщика по НДС, кассационный суд отклоняет.
Из материалов дела следует, что налоговая проверка по НДС касалась налоговых периодов 2011 и 2012 годов, налоговые периоды 2013 года не проверялись.
Статья 89 НК РФ ограничивает проверяемый период выездной налоговой проверки тремя годами, за указанные рамки налоговый орган выйти не может, поскольку это нарушает императивные нормы Налогового кодекса Российской Федерации.
Исходя из положений статей 23, 45, 52 НК РФ целью проведения выездных налоговых проверок является выяснение соответствия данных, содержащихся в налоговых декларациях налогоплательщиков, фактическим финансовым результатам деятельности этих налогоплательщиков, то есть начисленные по результатам налоговой проверки суммы налога должны соответствовать действительным налоговым обязательствам налогоплательщиков в проверяемом периоде.
Таким образом, налоговый орган обязан установить действительное налоговое обязательство проверяемого налогоплательщика исключительно в рамках проверяемого периода.
На основании изложенного решение Инспекции в этой части обоснованно признано судами законным, в связи с чем кассационная жалоба Общества удовлетворению не подлежит.
В то же время суды признали недействительным решение Инспекции по данному пункту в части начисления до 30.07.2013 пеней за IV квартал 2012 года.
По мнению Инспекции, сумма НДС, возмещенная на основании решения налогового органа, признается переплатой по налогу с даты подачи налоговой декларации, и именно с этого момента налогоплательщик распоряжается возмещенной суммой по своему усмотрению.
В соответствии с абзацем 4 пункта 8 статьи 101 НК РФ в случае обнаружения в ходе налоговой проверки суммы налога, излишне возмещенной на основании решения налогового органа, в решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения либо в решении об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения указанная сумма признается недоимкой по налогу со дня фактического получения налогоплательщиком средств (в случае возврата суммы налога) или со дня принятия решения о зачете суммы налога, заявленной к возмещению (в случае зачета суммы налога).
Формой возмещения налога является его возврат либо его зачет в счет погашения недоимки по этому налогу, иным федеральным налогам и задолженности по пеням и (или) штрафам.
Как правильно указал апелляционный суд, правовое значение для решения вопроса о наличии либо отсутствии у налогоплательщика недоимки в результате необоснованного заявления к вычету НДС имеет не само право на возмещение такого налога за соответствующий налоговый период, а фактическое получение налогоплательщиком средств посредством возмещения налога в форме возврата (зачета).
Поскольку соответствующая сумма НДС была перечислена на расчетный счет Общества 30.07.2013, апелляционный суд пришел к правильному выводу о необоснованном доначислении пеней до этой даты, в связи с чем жалоба Инспекции в этой части удовлетворению не подлежит.
Кроме того, Инспекция просит исключить из мотивировочной части решения суда первой инстанции выводы, изложенные в абзацах 8 - 12 страницы 6.
Согласно разъяснениям, данным в абзаце 2 пункта 35 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской от 28.05.2009 в„– 36 "О применении Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при рассмотрении дел в арбитражном суде апелляционной инстанции", в случае несогласия суда апелляционной инстанции только с мотивировочной частью обжалуемого судебного акта, которая, однако, не повлекла принятия неправильного решения, суд апелляционной инстанции, не отменяя обжалуемый судебный акт, приводит иную мотивировочную часть.
Суд кассационной инстанции, применяя по аналогии положения абзаца второго пункта 35 названного постановления, считает возможным оставить постановление апелляционного суда без изменения.
Кроме того, обжалуемые выводы не привели к принятию неправильного судебного акта и не нарушили права и законные интересы Инспекции.
Инспекция признала необоснованными заявленные Обществом в 2011 - 2012 годах в сумме 9 298 338 руб. вычеты по НДС по счетам-фактурам ОАО "Рособоронэкспорт", выставленным на комиссионное вознаграждение в соответствии с договором комиссии при реализации продукции вне территории Российской Федерации, что послужило основанием для доначисления Инспекцией 9 298 338 руб. НДС, 1 228 654 руб. пеней и 551 122 руб. штрафа по пункту 122 НК РФ (пункт 2.3 решения).
Суды установили, что в 2011 - 2012 годах комиссионер - ОАО "Рособоронэкспорт" поставлял покупателю - МНО Алжирской Народной демократической Республики имущество, приобретенное у французской фирмы "Талес Оптроник С.А.".
На суммы причитающегося по договорам комиссии от 23.04.2007 и от 14.10.2008 комиссионного вознаграждения ОАО "Рособоронэкспорт" выставило Обществу счета-фактуры, на основании которых налогоплательщик в 2011 - 2012 годах принял к вычету 9 298 338 руб. НДС.
Инспекция считает, что поскольку приобретенное у французской фирмы и в дальнейшем поставленное в Алжир имущество реализовано вне территории Российской Федерации, то суммы НДС в отношении услуг комиссионера по его реализации вычету не подлежат.
По общему правилу пункта 4 статьи 170 НК РФ налогоплательщики учитывают суммы входящего НДС в стоимости товаров (работ, услуг, имущественных прав), если они используются для операций, не облагаемых НДС; заявляются к вычету, если товары (работы, услуги, имущественные права) используются для операций, облагаемых НДС; пропорционально распределяются между облагаемыми и не облагаемыми НДС операциями, если товары (работы, услуги) используются одновременно как в облагаемых, так и в необлагаемых операциях.
Согласно абзацу 9 пункта 4 статьи 170 НК РФ налогоплательщик имеет право не применять положения этого пункта к тем налоговым периодам, в которых доля совокупных расходов на производство товаров (работ, услуг), имущественных прав, операции по реализации которых не подлежат налогообложению, не превышает 5 процентов общей величины совокупных расходов на производство. При этом все суммы налога, предъявленные таким налогоплательщикам продавцами товаров (работ, услуг), имущественных прав в указанном налоговом периоде, подлежат вычету в соответствии с порядком, предусмотренным статьей 172 НК РФ.
Поскольку положениями пункта 4 статьи 170 НК РФ предписано ведение раздельного учета сумм НДС, предъявленных по приобретенным товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, используемым для осуществления только облагаемых НДС операций, или только не облагаемых НДС операций, или одновременно облагаемых и не подлежащих обложению НДС операциях, то абзац 9 пункта 4 статьи 170 НК РФ применяется к сумме НДС, предъявленной по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, приобретенным для использования во всех перечисленных выше операциях.
Учтя изложенное, апелляционный суд обоснованно указал, что на основании абзаца 9 пункта 4 статьи 170 НК РФ в случае, если за налоговый период доля совокупных расходов на производство товаров (работ, услуг, имущественных прав), операции по реализации которых не подлежат налогообложению, не превышает 5 процентов общей величины совокупных расходов на производство, то все суммы налога, предъявленные налогоплательщикам продавцами используемых в производстве товаров (работ, услуг, имущественных прав) в указанном налоговом периоде, налогоплательщики вправе предъявлять к вычету в соответствии с порядком, предусмотренным статьей 172 НК РФ.
Согласно постановлению Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 21.06.2012 в„– 2676/2012 из системного анализа статьи 170 НК РФ усматривается, что вопросам налогового учета посвящены содержащиеся в ней положения в том значении, в котором они решают вопрос отнесения сумм НДС к налоговым вычетам по данному налогу либо к расходам по налогу на прибыль. В этом смысле абзац 9 пункта 4 упомянутой статьи предоставляет налогоплательщикам возможность отказаться от избыточного учета показателей, которые недостаточно существенны для целей исчисления НДС. Несущественными (не представляющими интереса для целей налогообложения) признаны показатели расходов, имеющие отношение к операциям, освобожденным от налогообложения, не превышающие 5 процентов от всех расходов налогоплательщиков.
Апелляционный суд установил и Инспекция не оспаривает, что доля расходов Общества, относящихся к операциям, не подлежащим обложению НДС, не превышает 5 процентов от общей величины его совокупных расходов (составляет 0,7 процента от общего объема расходов).
Доказательств, опровергающих данное обстоятельство, Инспекция не представила.
Кроме того, Общество и Инспекция в ходе судебного разбирательства подписали соглашение от 17.09.2015, по которому признали, что доля расходов, понесенных Обществом с 2011 - 2012 годах на реализацию товаров, не являющихся объектом обложения НДС, не превышает 5 процентов от всех расходов Общества за этот период.
Поскольку у Инспекции отсутствуют претензии к оформлению документов, наличие которых является основанием для принятия НДС к вычету, и ею не опровергается реальность хозяйственных операций, апелляционный суд обоснованно посчитал правомерным включение Обществом спорной суммы НДС в состав налоговых вычетов и признал решение Инспекции в этой части недействительным.
Довод Инспекции о том, что в отношении операций местом реализации которых не признается территория Российской Федерации положения абзаца 9 пункта 4 статьи 170 НК РФ не применяется, суд кассационной инстанции отклоняет, поскольку такое понимание положений статьи 170 НК РФ противоречит системному толкованию во взаимосвязи с иными нормами главы 21 этого Кодекса.
В ходе проверки Инспекция, придя к выводу о нарушении Обществом подпункта 5 пункта 3 статьи 170, пункта 3 статьи 172 НК РФ, выразившемся в невосстановлении 21 351 235 руб. НДС в части материальных расходов в составе общепроизводственных расходов, приходящихся на производство экспортной продукции, ставка 0 процентов по которым в 2012 году не подтверждена, посчитала, что налогоплательщиком не исчислено к уплате в бюджет за III квартал 2012 года 2 431 233 руб. НДС, а также завышен на 18 920 002 руб. НДС, излишне возмещенный из бюджета за IV квартал 2012 года.
Согласно положениям подпункта 5 пункта 3 статьи 170 НК РФ суммы налога, принятые к вычету налогоплательщиком по товарам (работам, услугам), в том числе по основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам в порядке, предусмотренном главой 21 этого Кодекса, подлежат восстановлению налогоплательщиком в случае дальнейшего использования товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, и имущественных прав для осуществления операций по реализации товаров (работ, услуг), предусмотренных пунктом 1 статьи 164 НК РФ.
Восстановлению подлежат суммы налога в размере, ранее принятом к вычету.
Восстановление сумм налога производится в налоговом периоде, в котором осуществляется отгрузка товаров (выполнение работ, оказание услуг), предусмотренных пунктом 1 статьи 164 НК РФ.
Восстановленные суммы налога подлежат вычету (за исключением сумм налога, восстановленных в соответствии с подпунктом 6 этого пункта) в соответствующем налоговом периоде, на который приходится момент определения налоговой базы по операциям по реализации товаров (работ, услуг), предусмотренных пунктом 1 статьи 164 НК РФ, с учетом особенностей, установленных статьей 167 данного Кодекса.
Руководствуясь положениями названных норм, апелляционный суд указал, что в 2012 году восстанавливать "входной" НДС по экспортированным товарам (работам, услугам, имущественным правам) было необходимо в периоде отгрузки; восстановленная сумма "входного" НДС по товарам подлежала вычету в том налоговом периоде, на который приходится момент определения налоговой базы по экспортируемым товарам.
Следовательно, вычеты сумм НДС в отношении операций по реализации товаров (работ, услуг) на экспорт производятся в налоговом периоде, в котором налогоплательщиком собран соответствующий пакет документов, предусмотренных статьей 165 НК РФ (либо после истечения 180 дней с даты отгрузки на экспорт в соответствии с абзацем 2 пункта 9 статьи 167 НК РФ).
Из материалов дела следует, что Общество в соответствии с пунктом 4.15.1 учетной политики для целей бухгалтерского и налогового учета учет затрат на производство каждого вида продукции осуществляет отдельно по каждому заказу, то есть применяет позаказный метод затрат и калькулирования себестоимости.
Полная себестоимость видов продукции, работ, услуг определяется как стоимостная оценка используемых в процессе производства видов продукции, работ, услуг, природных ресурсов, сырья, материалов, топлива, энергии, основных фондов, трудовых ресурсов, а также других затрат на ее производство и реализацию, произведенных Обществом.
Распределение общепроизводственных расходов, учитываемых на счете 25 "Общепроизводственные расходы", осуществляется Обществом в соответствии с пунктом 4.15.4 учетной политики. Распределение общепроизводственных расходов между видами продукции, работ, услуг осуществляется прямо пропорционально прямым затратам ежемесячно. Под прямыми затратами понимаются заработная плата основных производственных рабочих и премия.
Согласно положениям пункта 2 раздела 4.24 учетной политики Общество обеспечивает раздельный учет по операциям, подпадающим под различный режим обложения НДС, а также необлагаемым операциям и видам деятельности. В случае, если доля расходов в деятельности, не облагаемой НДС, не превышает 5 процента от всего объема расходов за текущий налоговый период, то весь НДС принимается к вычету.
Восстановление НДС по материалам, которые пошли на производство экспортной продукции, производится в момент помещения товаров под таможенный режим экспорта. Восстанавливается НДС по сырью и материалам, учтенным на счетах 20, 24, 25.
НДС по выполненным сторонними организациями работам (услугам), учтенным на счете 25 "Общепроизводственные расходы", не восстанавливается.
Апелляционный суд, оценив учетную политику Общества, правильно указал, что ее положения, позволяющие не восстанавливать НДС по расходам, связанным с производством экспортной продукции, противоречат требованиям налогового законодательства, в том числе положениям подпункта 5 пункта 3 статьи 170 НК РФ. Налогоплательщик не вправе, ссылаясь на учетную политику, по собственному усмотрению исключать из состава расходов, учитываемых для целей восстановления НДС, понесенные им в связи с производством экспортируемой продукции расходы, по которым НДС был ранее заявлен к налоговым вычетам, поскольку по смыслу статьи 11 НК РФ учетная политика позволяет определять порядок и методику определения, признания, оценки и распределения расходов, но не их состав.
В рассматриваемом случае Общество неправомерно не восстановило НДС по выполненным (оказанным) сторонними организациями работам (услугам), в части, приходящейся на экспортные заказы в налоговом периоде, в котором осуществляется отгрузка товаров (выполнение работ, оказание услуг), предусмотренных пунктом 1 статьи 164 НК РФ.
При этом из материалов дела следует, что доля его расходов, связанных с производством экспортируемой продукции, существенно превышает 5 процентов.
Довод Общества о неправомерности примененной налоговым органом методики восстановления НДС апелляционный суд отклонил, поскольку налоговый орган использовал методику, применяемую налогоплательщиком при восстановлении НДС по материалам, использованным при изготовлении продукции на экспорт.
Таким образом, решение Инспекции в этой части является законным и обоснованным, а жалоба Общества удовлетворению не подлежит.
С учетом изложенного следует признать, что апелляционный суд правильно установил обстоятельства дела, всесторонне, полно и объективно исследовал все представленные сторонами документы и дал им надлежащую правовую оценку, обжалуемое постановление соответствует нормам материального и процессуального права, в связи с чем основания для удовлетворения кассационных жалоб отсутствуют.
Руководствуясь статьей 286, пунктом 1 части 1 статьи 287 и статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Северо-Западного округа

постановил:

постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 19.02.2016 по делу в„– А56-34450/2015 оставить без изменения, а кассационные жалобы Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам в„– 8 и открытого акционерного общества "Научно-производственная корпорация "Уралвагонзавод" имени Ф.Э.Дзержинского" - без удовлетворения.

Председательствующий
С.В.СОКОЛОВА

Судьи
Г.Е.БУРМАТОВА
Н.А.МОРОЗОВА


------------------------------------------------------------------