АРБИТРАЖНЫЙ СУД СЕВЕРО-ЗАПАДНОГО ОКРУГА

ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 2 июня 2016 г. по делу в„– А26-1783/2015

Арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Морозовой Н.А., судей Васильевой Е.С., Журавлевой О.Р., при участии от Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Петрозаводску Амарбеевой М.В. (доверенность от 11.01.2016 в„– 1.4-20/02) и Стабредова Д.В. (доверенность от 11.01.2016 в„– 1.4-20/15), рассмотрев 31.05.2016 в открытом судебном заседании кассационную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Амадеус" на решение Арбитражного суда Республики Карелия от 30.06.2015 (судья Левичева Е.И.) и постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 24.09.2015 (судьи Загараева Л.П., Дмитриева И.А., Сомова Е.О.) по делу в„– А26-1783/2015,

установил:

Общество с ограниченной ответственностью "Амадеус", место нахождения: 185005, Республика Карелия, город Петрозаводск, улица Льва Толстого, дом 10, литера А, ОГРН 1031000001152, ИНН 100110793 (далее - ООО "Амадеус", Общество), обратилось в Арбитражный суд Республики Карелия с заявлением о признании недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Петрозаводску, место нахождения: 185910, Республика Карелия, город Петрозаводск, Московская улица, дом 12, литера А, ОГРН 1041000270024, ИНН 1001040537 (далее - Инспекция), от 31.10.2014 в„– 4.1-236 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления 9 946 000 руб. налога на прибыль организаций (далее - налог на прибыль) за 2010-2012 годы, 37 852 002 руб. налога на добавленную стоимость (далее - НДС) за 2010 - 2012 годы и 6 123 руб. налога на имущество организаций (далее - налог на имущество) за 2012 год, начисления 13 735 602 руб. 38 коп. пеней за просрочку исполнения обязанности по уплате налогов, а также привлечения к налоговой ответственности в виде 498 453 руб. 41 коп. штрафа, и за необоснованное применение Обществом упрощенной системы налогообложения (далее - УСН) и исчисления в завышенных размерах налога, взимаемого при применении УСН в сумме 1 155 330 руб.
Решением суда первой инстанции от 30.06.2015, оставленным без изменения постановлением апелляционного суда от 24.09.2015, в удовлетворении заявленных Обществом требований отказано.
В кассационной жалобе Общество, ссылаясь на неправильное применение судами норм материального права, а также на несоответствие их выводов фактическим обстоятельствам и имеющимся в деле доказательствам, просит отменить решение от 30.06.2015 и постановление от 24.09.2015 и принять новый судебный акт - об удовлетворении заявленных Обществом требований в полном объеме.
По мнению подателя жалобы, Инспекция неправомерно и необоснованно квалифицировала договор об осуществлении инвестиций в строительство и договоры на инжиниринговые услуги как договоры строительного подряда, и с учетом реального характера сделок с их действительным экономическим смыслом признала получение налоговой выгоды в виде разницы между налоговыми обязательствами, рассчитываемыми при применении общей системы налогообложения и УСН, необоснованной. Общество считает, что не должно было учитывать для целей налогообложения всю стоимость выполненных работ по строительству спорных объектов.
В судебном заседании представители Инспекции, поддерживая доводы, приведенные в возражениях на кассационную жалобу, просили оставить обжалуемые судебные акты без изменения, а кассационную жалобу Общества - без удовлетворения.
ООО "Амадеус", надлежащим образом извещенное о времени и месте судебного заседания, своих представителей в судебное заседание не направило, поэтому кассационная жалоба рассмотрена в их отсутствие.
Законность обжалуемых судебных актов проверена в кассационном порядке.
Как следует из материалов дела, Инспекцией проведена выездная налоговая проверка Общества по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов за период 01.01.2010 по 31.12.2012, а также полноты и своевременности уплаты (удержания, перечисления) в бюджет налога на доходы физических лиц (далее - НДФЛ) за период с 01.01.2010 по 31.10.2013.
По результатам проверки налоговым органом составлен акт от 14.07.2014 в„– 4.1-156 и вынесено решение от 31.10.2014 в„– 4.1-236 о привлечении Общества к ответственности за совершение налогового правонарушения. Указанным решением Обществу доначислено 9 946 000 руб. налога на прибыль за 2010-2012 годы, 37 852 002 руб. НДС за III, IV кварталы 2010 года, I - IV кварталы 2011 года, I - IV кварталы 2012 года и 6 123 руб. налога на имущество за 2012 год, начислено 13 777 902 руб. 16 коп. пеней. Общество также привлечено к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 119 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) в виде 267 758 руб. 28 коп. штрафа, по пункту 1 статьи 122 НК РФ в виде 230 567 руб. 73 коп. штрафа, по статье 123 НК РФ в виде 1 546 руб. 59 коп. штрафа за неправомерное неперечисление НДФЛ, по пункту 1 статьи 126 НК РФ в виде 132 руб. 40 коп. штрафа. Налогоплательщику этим решением предложено удержать неудержанные 179 180 руб. НДФЛ за 2010-2013 годы и перечислить его в бюджет.
Общество, частично не согласившись с решением Инспекции от 31.10.2014 в„– 4.1-236, обжаловало его в Управление Федеральной налоговой службы по Республике Карелия. Решением Управления Федеральной налоговой службы по Республике Карелия от 09.02.2015 в„– 13-11/01240/с апелляционная жалоба Общества, поданная в административном порядке, оставлена без удовлетворения.
Не согласившись с решением Инспекции от 20.11.2014 в„– 16 в части доначисления 9 946 000 руб. налога на прибыль за 2010-2012 годы, 37 852 002 руб. НДС за 2010-2012 годы и 6 123 руб. налога на имущество за 2012 год, начисления 13 735 602 руб. 38 коп. пеней, а также привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения в виде 498 453 руб. 41 коп. штрафа, необоснованного применения УСН и исчисления в завышенных размерах налога, взимаемого при применении УСН в сумме 1 155 330 руб. Общество обратилось в арбитражный суд с настоящим заявлением.
Судами первой и апелляционной инстанций Обществу отказано в удовлетворении заявленных требований.
Суд кассационной инстанции, изучив материалы дела и проверив правильность применения судами норм материального и процессуального права, не находит оснований для отмены обжалуемых судебных актов.
Согласно пункту 4 статьи 346.13 НК РФ, если по итогам отчетного (налогового) периода доходы налогоплательщика, определяемые в соответствии со статьей 346.15 и подпунктами 1 и 3 пункта 1 статьи 346.25 НК РФ, превысили 60 млн рублей, такой налогоплательщик считается утратившим право на применение упрощенной системы налогообложения с начала того квартала, в котором допущены указанное превышение и (или) несоответствие указанным требованиям.
Исходя из положений пункта 1 статьи 346.15 НК РФ налогоплательщики, применяющие упрощенную систему налогообложения, при определении объекта налогообложения учитывают доходы от реализации, определяемые в соответствии со статьей 249 НК РФ, и внереализационные доходы, определяемые в соответствии со статьей 250 НК РФ.
В соответствии с пунктом 1 статьи 249 НК РФ установлено, что доходом от реализации признаются выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав.
При этом согласно пункту 2 статьи 249 НК РФ выручка от реализации определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, выраженные в денежной и (или) натуральной формах.
На основании пункта 1 статьи 346.17 НК РФ в целях главы 26.2 Налогового кодекса Российской Федерации датой получения доходов признается день поступления денежных средств на счета в банках и (или) в кассу, получения иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав, а также погашения задолженности (оплаты) налогоплательщику иным способом (кассовый метод).
Постановлением Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 в„– 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" дано толкование понятия "налоговая выгода" (далее - Постановление в„– 53), под которой понимается уменьшение размера налоговой обязанности вследствие, в частности, уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета, налоговой льготы, применения более низкой налоговой ставки, а также получение права на возврат (зачет) или возмещение налога из бюджета.
Согласно пункту 3 Постановления в„– 53 налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом.
Исходя из материалов дела, согласно заявлению о переходе на УСН от 27.11.2002, Общество с 01.01.2003 применяло УСН с объектом налогообложения "доходы минус расходы".
Как правильно определили суды, неправомерное применение Обществом УСН с 01.07.2010 (III квартал 2010 года) повлекло за собой неправомерную минимизацию налоговых обязательств (в 2011 и 2012 годах уплата налога осуществлялась в минимальных размерах) и, как следствие, получение необоснованной налоговой выгоды в виде разницы между налоговыми обязательствами, рассчитываемыми при применении общей системы налогообложения и УСН.
В рамках налоговой проверки Инспекция установила, что между Обществом и обществами с ограниченной ответственностью "Строительный участок в„– 4", "Центр Развития Территорий" и "НС Капиталъ" (далее - ООО "Строительный участок в„– 4", "Центр Развития Территорий", "НС Капиталъ") заключены договоры на строительство объектов, расположенных по адресам: город Петрозаводск, Соломенское шоссе, дом 9 (договор об осуществлении инвестиций в строительство от 01.07.2009); город Петрозаводск, улица Гоголя, дом 6 (договор на инжиниринговые услуги от 01.06.2010); город Олонец, улица Урицкого, дом 15А (договор на инжиниринговые услуги от 01.07.2010). В рамках этих договоров Общество обязалось обеспечить строительство указанных объектов под "ключ", а ООО "Строительный участок в„– 4", "Центр Развития Территорий", "НС Капиталъ" - обеспечить финансирование подлежащих строительству объектов.
Судами первой и апелляционной инстанций признан доказанным довод Инспекции о том, что договоры, заключенные на строительство спорных объектов являются договорами строительного подряда, а ООО "Амадеус" - генеральным подрядчиком, поскольку ему присуще характерные для договора подряда признаки.
Согласно материалам дела между Обществом (заказчик) и ООО "Строительный участок в„– 4" (инвестор) 01.07.2009 заключен договор об осуществлении инвестиций в строительство объекта недвижимости, согласно которому инвестор обязуется участвовать в финансировании проектирования и строительства блокированного жилого дома в объеме достаточном для регистрации права собственности на объект незавершенного строительства на земельном участке путем передачи заказчику денежных средств на условиях договора, а заказчик обязуется использовать переданные ему денежные средства в соответствии с договором и в установленные договором сроки обеспечить передачу инвестору объекта. Согласно дополнительному соглашению к договору от 24.06.2010 в„– 4 стороны договорились считать договор об осуществлении инвестиций в строительство объекта недвижимости от 01.07.2009 договором об организации строительства, в рамках которого инвестор-застройщик сдает, а заказчик принимает на себя генеральный подряд по строительству блокированного жилого дома по указанному адресу.
При этом ООО "Амадеус" обязуется: выполнить работы по организации работ по проектированию, строительству и вводу объекта в эксплуатацию; производить работы в полном соответствии с действующими проектами, сметами, рабочими чертежами и строительными нормами и правилами; собственными силами и средствами поставить на строительную площадку необходимые материалы, оборудование, изделия, строительную технику, осуществлять их приемку, разгрузку и складирование; обеспечить в ходе строительства объекта выполнение на строительной площадке необходимых мероприятий по технике безопасности, охране окружающей среды, зеленых насаждений и земли и т.д., а также установить освещение; согласовать с органами государственного надзора порядок ведения работ на объекте и обеспечить соблюдение его на строительной площадке; обеспечить передачу объекта и всех документов, необходимых для эксплуатации объекта и регистрации права собственности на объект и т.д.
Согласно условиям договора для осуществления строительства Общество имеет право заключать сделки с третьими лицами, также договором устанавливается гарантийный срок на объект - 5 лет.
Разделом 3 договора с учетом дополнительного соглашения от 02.06.2010 в„– 3 цена составила 65 606 709 руб., в том числе стоимость услуг Общества - 2 500 000 руб.
Инспекция определила, что между Обществом и обществами с ограниченной ответственностью "Квинт", Савин-Строй" (далее - ООО "Квинт", "Савин-Строй") заключены договоры во исполнение договора с ООО "Строительный участок в„– 4", в которых Общество указано в качестве генподрядчика.
Опрошенный генеральный директор ООО "Строительный участок в„– 4" Осадчий С.А. пояснил, что по договору на строительство спорного дома функции генерального подрядчика осуществляло ООО "Амадеус", которое отвечало за строительство дома от котлована до сдачи самого дома, а также занималось подбором субподрядчиков, подготовкой всех документов для ввода в эксплуатацию.
Таким образом, следует признать правильными выводы судов о том, что Общество в рамках данного договора фактически являлось генеральным подрядчиком.
Между Обществом и ООО "Центр Развития Территорий" заключен договор от 01.06.2010 на инжиниринговые услуги, с учетом дополнительного соглашения от 05.10.2011 Общество обязуется полностью завершить строительство офисного здания и сдать готовый объект и ООО "Центр Развития Территорий" "под ключ" в срок до 01.08.2012. Цена договора с учетом дополнительного соглашения от 17.06.2012 установлена в сумме 135 270 000 руб., в том числе стоимость услуг ООО "Амадеус" в сумме 9 800 000 руб. Исполняя обязанности по оплате, ООО "Центр Развития Территорий" перечислило Обществу денежные средства в размере 131 530 000 руб., в том числе за 2010 год - 37 790 000 руб., за 2011 год - 74 908 473 руб. 12 коп., за 2012 год - 18 831 526 руб. 88 коп.
Судами установлено, что во всех документах Общество указано в качестве генерального подрядчика, данное обстоятельство им не оспаривается, следовательно Общество исходя из вышесказанного является по сути - генеральным подрядчиком, а не застройщиком.
Между Обществом и ООО "НС Капиталъ" заключен договор от 01.07.2010 на инжиниринговые услуги, с учетом дополнительного соглашения от 05.10.2011 Общество обязуется полностью завершить строительство торгово-офисного центра и сдать готовый объект ООО "НС Капиталъ" "под ключ" в срок до 17.11.2011. Цена договора с учетом дополнительного соглашения от 05.10.2011 установлена в сумме 53 818 818 руб. 89 коп., в том числе стоимость услуг ООО "Амадеус" в сумме 1 850 000 руб.
ООО "НС КапиталЪ" в качестве оплаты перечислило ООО "Амадеус" денежные средства в размере 53 818 818 руб. 89 коп., в том числе: за 2010 год - 16 915 000 руб., за 2011 г. - 36 903 818 руб. 89 коп. В налогооблагаемую базу по УСН Общество включило только сумму 850 000 руб., в том числе за 2010 год - 1 250 000 руб., за 2011 год - в размере 600 000 руб.
В соответствии с этим договором Общество осуществляло функции технического заказчика и генподрядчика при строительстве и вводе в эксплуатацию в полном объеме построенных объектов в соответствии с действующими нормативными документами.
Таким образом, в рамках указанных договоров Общество фактически выступало в качестве генерального подрядчика по строительству указанных в договорах объектов и обеспечению их гарантии в течение 5 лет после осуществления передачи в собственность инвесторам.
В соответствии с условиями договоров Общество заключало договоры с субподрядчиками на выполнение работ, в рамках которых оно являлось - заказчиком, а исполнители работ (привлеченные третьи лица) - подрядчиками, а в дальнейшем выполненные субподрядчиками работы включались в стоимость объектов и передавались заказчикам по актам о приемке выполненных работ, предъявленных Обществу.
Во всех актах о приемке выполненных работ по форме в„– КС-2, справках о стоимости выполненных работ и затрат по форме в„– КС-3 ООО "Амадеус" обозначен как генподрядчик.
Суды первой и апелляционной инстанций, исследовав представленные материалы (договоры, дополнения к ним, все первичные документы по исполнению этих договоров) согласились с выводом налогового органа о том, что действия Общества по привлечению подрядчиков в рамках спорных договоров полностью соответствуют действиям, характерным для генерального подрядчика, в которых ООО "Амадеус" несет ответственность за неисполнение или ненадлежащее исполнение как своих, так и привлеченных субподрядчиков обязательств.
Суды на основании свидетельских показаний обоснованно указали, что поскольку результатом выполнения спорных работ являются построенные объекты недвижимости (строительство и ввод их в эксплуатацию), их передача застройщику - инвестору за плату, процесс строительства сопровождается ведением документации, используемой для учета работ в капитальном строительстве и ремонтно-строительных работ, а Общество несет ответственность за объекты в течение гарантийного срока, то в совокупности данные обстоятельства прямо свидетельствуют о выполнении ООО "Амадеус" функции генерального подрядчика.
С учетом изложенного, Инспекцией правомерно произведены расчеты налоговых обязательств ООО "Амадеус" по налогу на прибыль организаций, НДС и налогу на имущество с учетом реального характера сделок с контрагентами и в соответствии с их действительным экономическим смыслом.
Суды, исследовав все обстоятельства спора и имеющиеся в материалах дела доказательства, пришли к обоснованному выводу, что ООО "Амадеус" является генеральным подрядчиком, а спорные договоры - договорами подряда, а значит, Общество обязано было учитывать для целей налогообложения всю стоимость выполненных работ по строительству объектов.
Довод Общества о том, что спорные договоры являются смешанными, а ООО "Амадеус" выступает исключительно заказчиком (техническим заказчиком), без выполнения функции генерального подрядчика, обоснованно отклонен судами.
Понятие "технический заказчик" введено в статью 1 Градостроительного кодекса Российской Федерации Федеральным законом от 28.11.2011 в„– 337-ФЗ "О внесении изменений в Градостроительный кодекс Российской Федерации отдельные законодательные акты Российской Федерации" только с 29.11.2011, т.е. после заключения спорных договоров. Более того, как указано выше, в дополнениях к договорам с ООО "Центр Развития Территории", "НС Капиталъ" и "Строительный участок в„– 4" заявитель прямо указан в качестве генподрядчика.
У ООО "Амадеус" отсутствовали прямые взаимоотношения с инвесторами, поскольку, как установили суды, договоры с инвесторами были заключены его контрагентами - ООО "Центр Развития Территории" и "НС Капиталъ", а в договорных отношениях "Строительный участок в„– 4" согласно представленным им документам и показаниям руководителя указанного контрагента Общество выступало в роли генподрядчика.
Следовательно, обоснованным является вывод судов о том, что ООО "Амадеус" в спорных правоотношениях не был ни инвестором, ни застройщиком - заказчиком, а фактически выполненные привлеченными им третьими лицами (субподрядчиками) работы подлежали учету заявителем в качестве расходов, связанных со строительством объекта, то есть расходами по обычным видам деятельности.
Суды обеих инстанций пришли к обоснованному выводу, что ООО "Амадеус" операции по учету доходов и расходов по договорам, заключенным на строительство спорных объектов учитывало не в соответствии с их действительным экономическим смыслом, что повлекло за собой получение необоснованной налоговой выгоды в виде разницы между налоговыми обязательствами, рассчитываемыми при применении общеустановленной системы налогообложения и УСН. Учет операций не в соответствии с их действительным экономическим смыслом позволило ООО "Амадеус" применять УСН и уплачивать в бюджет налог в связи с применением УСН за 2011 и 2012 годы в минимальных размерах. При доначислении налогов Инспекцией правильно учтены все доходы, фактически поступившие ООО "Амадеус" в спорный период, и подлежавшие учету в этих целях расходы, в том числе и с учетом платежей по УСН.
Суды определили в соответствии с материалами дела, что согласно пункту 4.1 статьи 346.13 НК РФ Общество утратило право на применение УСН в III квартале 2010 года в связи с тем, что размер доходов, ограничивающих право применять УСН (60 млн руб.), с учетом поступлений от выполнения работ по строительству объектов, который превысил предусмотренный законом максимальный размер доходов.
Следовательно, поскольку налогоплательщик утратил право на применение УСН с III квартала 2010 года, то начиная с этого квартала он был обязан исчислять и уплачивать налоги по общеустановленной системе налогообложения.
Общество не приводит в кассационной жалобе иных доводов, опровергающих выводы суда первой и апелляционной инстанции, его доводы направлены исключительно на переоценку установленных судами фактических обстоятельств дела.
Поскольку обстоятельства, имеющие существенное значение для правильного разрешения спора, установлены судами на основе полного и всестороннего исследования имеющихся в деле доказательств, нормы материального и процессуального права не нарушены, у суда кассационной инстанции отсутствуют основания для отмены принятых ими по делу судебных актов и удовлетворения кассационной жалобы.
При подаче кассационной жалобы Общество неправильно исчислило и уплатило по чеку-ордеру от 04.04.2016 государственную пошлину в сумме 3000 руб. вместо 1500 руб. Излишне уплаченная государственная пошлина в сумме 1500 руб. подлежит возврату Обществу из федерального бюджета.
Руководствуясь статьей 286, пунктом 1 части 1 статьи 287 и статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Северо-Западного округа

постановил:

решение Арбитражного суда Республики Карелия от 30.06.2015 и постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 24.09.2015 по делу в„– А26-1783/2015 оставить без изменения, а кассационную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Амадеус" - без удовлетворения.
Возвратить обществу с ограниченной ответственностью "Амадеус", место нахождения: 185003, Республика Карелия, город Петрозаводск, улица Льва Толстого, дом 10, литера А, ОГРН 1031000001152, ИНН 1001100793, из федерального бюджета 1500 руб. государственной пошлины, излишне уплаченной при подаче кассационной жалобы по чеку-ордеру от 04.04.2016.

Председательствующий
Н.А.МОРОЗОВА

Судьи
Е.С.ВАСИЛЬЕВА
О.Р.ЖУРАВЛЕВА


------------------------------------------------------------------